I REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE PRODOTTI IN GERMANIA SONO IMPONIBILI SOLO NEL PREDETTO STATO.
Il caso oggetto di consulenza fiscale internazionale.
Un cliente, venendo nel mio studio legale, mi rappresenta, nell'ambito di una richiesta di consulenza fiscale internazionale, che ha di recente ricevuto un avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle Entrate accertava a suo carico l’omessa dichiarazione dei redditi ai fini Irpef, addizionale regionale e comunale all’Irpef, oltre a sanzioni ed interessi ( per omessa dichiarazione), relativamente all’anno d’imposta 2018; anno per il quale lo stesso sebbene non risultante ancora iscritto all’Aire, ha risieduto in Germania per oltre 183 giorni e ove ha svolto attività di lavoro subordinato per una nota azienda tedesca, pagando sulle relative retribuzioni percepite le imposte sul reddito tedesche e presentando sempre in Germania la relativa dichiarazione annuale dei redditi.
Dunque, in ultimo mi chiedeva parare sulla legittimità o meno della ripresa a tassazione anche in Italia, tra l’altro senza il riconoscimento di un credito d’imposta pari alle imposte debitamente dichiarate e versate in Germania.
La facile soluzione del caso sottopostomi.
Orbene la questione giuridica involve necessariamente il rapporto tra le diverse potestà impositive dei due Stati in esame, ossia tra l’Italia e la Germania.
In linea generale la normativa domestica italiana e più precisamente l’art.3 del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) prevede, in applicazione del c.d. Principio del World WideTaxation, che sono imponibili in Italia tutti i redditi prodotti ovunque nel mondo delle persone fisiche fiscalmente residenti in Italia.
Altresì la residenza fiscale italiana è determinata dall’art.2, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) il quale dispone che sono soggetti passivi d’imposta tutte le persone fisiche residenti e non residenti nel territorio dello Stato, indipendentemente dalla cittadinanza.
Il comma 2 del medesimo articolo considera residenti in Italia “le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del Codice civile”.
Quindi per essere residenti fiscalmente in Italia è sufficiente, alternativamente essere iscritti all’anagrafe della popolazione residente per più di 183giorni, oppure avere comunque in Italia la propria dimora abituale e/o residenza ai sensi del codice civile
Detto ciò, è evidente che il cliente non avendo formalizzato all’epoca l’iscrizione al registro Aire, risultava necessariamente iscritto all’anagrafe della popolazione residente in Italia, per più di 183 giorni, sicché l’Agenzia delle Entrate in ottemperanza alla normativa interna Italiana e al principio del Wolrd Wide Taxation, riprendeva a tassazione i redditi prodotti da quest’ultimo in Germania, senza però considerare, ahimè, la normativa di origine pattizia, sovraordinata a quella interna ex art 117 Cost., esistente tra l’Italia e la Germania, volta a regolare in caso di conflitto tra potestà impositive statuali quale delle due prevale.
Invero, la Convenzione tra la Repubblica Italiana e la Repubblica Federale di Germania per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio, entrata in vigore, a seguito dello scambio delle reciproche rattifiche, nell’anno 1992, regola all’art. 15, proprio l’ipotesi in esame ed oggetto di consulenza, infatti l’anzidetto articolo 15 stabilisce che : “ Fatte salve le disposizioni degli articoli 16, 18 e 19, i salari, gli stipendi e le altre remunerazioni analoghe che un residente di uno Stato contraente riceve in corrispettivo di un'attività dipendente sono imponibili soltanto in detto Stato, a meno che tale attività non venga svolta nell'altro Stato contraente. Se l'attività è quivi svolta, le remunerazioni percepite a tal titolo sono imponibili in questo altro Stato.
2. Nonostante le disposizioni del paragrafo 1, le remunerazioni che un residente di uno Stato contraente riceve in corrispettivo di un'attività dipendente svolta nell'altro Stato contraente sono imponibili soltanto nel primo Stato se: a) il beneficiario soggiorna nell'altro Stato per un periodo o periodi che non oltrepassano in totale i 183 giorni nel corso dell'anno fiscale considerato, e b) le remunerazioni sono pagate da o per conto di un datore di lavoro che non è residente dell'altro Stato, e c) l'onere delle remunerazioni non è sostenuto da una stabile organizzazione o da una base fissa che il datore di lavoro ha nell'altro Stato.”
Ordunque, alla luce dell’anzidetto art. 15 della Convenzione Italia-Germania la potestà impositiva esclusiva è attribuita allo Stato di residenza solo se nel territorio di quest’ultimo viene prodotto il reddito. Laddove non si verifichi tale coincidenza la potestà impositiva esclusiva spetta allo Stato di produzione del reddito. Derimente in tal senso è l'impiego dell'avverbio “soltanto” nella formulazione della disposizione in esame. Sicché la potestà impositiva dei redditi prodotti dal cliente spetta esclusivamente alla Germania, Stato in cui è stata svolta l'attività di lavoro subordinato, anche se quest’ultimo non è coincide con lo Stato di residenza fiscale. Quindi, l'Italia risulta di converso priva del potere di imporre i redditi in oggetto non assumendo pure rilievo la disciplina del credito per le imposte pagate all’estero.
Per concludere, alla luce di queste considerazioni, è chiaro l’errore in cui è caduta l’agenzia fiscale, ne discende l’illegittimità dell’avviso di accertamento sottopostomi, e la necessità di procedere tempestivamente, entro 60 giorni alla redazione del ricorso ai fini dell’annullamento dello stesso.
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